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Beni significativi a impatto variabile

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La circolare 12/E/2016 ha chiarito che le componenti e le parti staccate dagli infissi (quali ad esempio le tapparelle), fornite in sede di installazione degli stessi, ai fini della determinazione del limite cui applicare l’agevolazione confluiscono nel valore dei beni significativi e non nel valore della prestazione (articolo di Riviste 24 riportato integralmente).

Tale precisazione, all’apparenza banale, ha importanti risvolti pratici che determinano il «quantum» su cui applicare l’aliquota Iva agevolata del 10%.

Aspetti generali

Ai sensi dell’art. 31 , co. 1, lett. a)-e), L. 457/1978 e dell’art. 3, D.P.R. 380/2001, come modificati dall’art. 17, D.L. 133/2014, gli interventi di recupero del patrimonio edilizio residenziale esistente sono riportati nella Tabella n. 1. Per gli interventi di restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia e ristrutturazione urbanistica sono previste apposite disposizioni nella Tabella A, Parte terza, D.P.R. 633/1972 per l’applicazione dell’aliquota Iva agevolata. Restano esclusi dall’applicazione dell’aliquota agevolata gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria.

Tabella n. 1 – Interventi di recupero edilizio

In vigore dal 13 settembre 2014
Manutenzione ordinaria (lett. a) Gli interventi che riguardano le opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessarie ad integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici esistenti
Manutenzione straordinaria
( lett. b )
Le opere e le modifiche necessarie per rinnovare e sostituire parti anche strutturali degli edifici, nonché per realizzare ed integrare i servizi igienico-sanitari e tecnologici, sempre che non alterino e non comportino modifiche delle destinazione d’uso.
Negli interventi di manutenzione straordinaria sono compresi anche quelli consistenti nel frazionamento o accorpamento delle unità immobiliari con esecuzione di opere anche se comportanti la variazione della superfici delle singole unità immobiliari nonché del carico urbanistico purché non sia modificata la volumetria complessiva degli edifici e si mantenga l’originaria destinazione d’uso *
Restauro e risanamento conservativo ( lett. c ) Interventi rivolti a conservare l’organismo edilizio e ad assicurarne la funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto degli elementi tipologici, formali e strutturali dell’organismo stesso, ne consentano destinazioni d’uso con essi compatibili. Tali interventi comprendono il consolidamento, il ripristino e il rinnovo degli elementi costitutivi dell’edificio, l’inserimento degli elementi accessori e degli impianti richiesti dalle esigenze dell’uso, l’eliminazione degli elementi estranei all’organismo edilizio (art. 3, co. 1, lett. c) del Testo Unico dell’Edilizia)
Ristrutturazione edilizia (lett. d) Interventi volti a trasformare gli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente. Tali interventi comprendono il ripristino o la sostituzione di alcuni elementi costitutivi dell’edificio, l’eliminazione, la modifica e l’inserimento di nuovi elementi ed impianti. Nell’ambito degli interventi di ristrutturazione edilizia sono ricompresi anche quelli consistenti nella demolizione e ricostruzione con la stessa volumetria e sagoma di quello preesistente, fatte salve le sole innovazioni necessarie per l’adeguamento alla normativa antisismica (art. 3, co. 1, lett. d) del Testo Unico dell’Edilizia)
Ristrutturazione urbanistica (lett. e) Interventi volti a sostituire l’esistente tessuto urbanistico-edilizio con altro diverso, mediante un insieme sistematico di interventi edilizi, anche con la modificazione del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale (art. 3, co. 1, lett. f) del Testo Unico dell’Edilizia)
* Modificato dall’art. 17, D.L. 133/2014.

Aliquota Iva agevolata anche per le manutenzioni ordinarie e straordinarie

Per rendere applicabile l’aliquota Iva agevolata anche agli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria il Legislatore ha emanato un provvedimento normativo ad hoc. Si tratta in particolare della disciplina contenuta nell’art. 7, co. 1, lett. b), L. 488/1999 . Tale disposizione è stata introdotta per la prima volta nel 2000 e prorogata di anno in anno. La misura è stata introdotta a regime dalla L. 191/2009.

Rispetto alla normativa contenuta nel D.P.R. 633/1972, che contempla tutte le tipologie di immobili, la normativa in esame prevede la concessione dell’aliquota Iva del 10% solo per le manutenzioni su «fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata».

Come chiarito dall’Amministrazione finanziaria nella C.M. 71/E/2000, la locuzione fabbricati «a prevalente destinazione abitativa privata», comprende:

  • le singole unità immobiliari classificate catastalmente nelle categorie da A1 ad A11, esclusa la A10, indipendentemente dall’utilizzo di fatto; ai fini Iva (dunque, ciò che conta è la classificazione in Catasto);
  • gli edifici di edilizia residenziale pubblica, adibiti a dimora di soggetti privati;
  • gli edifici destinati a residenza stabile di collettività, quali orfanotrofi, brefotrofi, ospizi, conventi;
  • le parti comuni di fabbricati destinati prevalentemente ad abitazione privata, intendendo tali gli edifici la cui superficie totale dei piani fuori terra è destinata per oltre il 50% a uso abitativo privato;
  • le pertinenze immobiliari (autorimesse, soffitte, cantine, ecc.) delle unità abitative, anche se ubicate in edifici destinati prevalentemente a usi diversi.

Interventi agevolabili

Per quanto riguarda gli interventi agevolabili, la norma in commento si riferisce alla prestazioni di servizi aventi ad oggetto la realizzazione degli interventi di manutenzione ordinaria e manutenzione straordinaria come precedentemente definiti.

Non rientrano tra le prestazioni agevolabili:

  • la semplice fornitura di beni per la realizzazione degli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria da parte di soggetti diversi da coloro che li realizzano;
  • le prestazioni di servizi rese in esecuzione di subappalti. L’agevolazione è diretta ai soggetti beneficiari dell’intervento di recupero, identificabili ordinariamente con i consumatori finali della prestazione;
  • le prestazioni rese da professionisti in quanto esse non hanno ad oggetto la materiale realizzazione dell’intervento ma risultano a questo collegate solo in maniera indiretta.

Nella C.M. 71/E/2000 l’Amministrazione finanziaria fornisce una serie di esempi di prestazioni annoverabili tra le manutenzioni ordinarie e straordinarie (si veda la Tabella n. 2).

Tabella n. 2 – Esempi di manutenzione

Manutenzioni ordinarie Manutenzioni straordinarie
  • le piccole riparazioni eseguite sul fabbricato o sui relativi impianti tecnologici;
  • le prestazioni di manutenzione obbligatoria, previste per gli impianti elevatori e per quelli di riscaldamento, consistenti in verifiche periodiche e nel ripristino della funzionalità, compresa la sostituzione delle parti di ricambio (ad es. porte, pannelli, serrature, funi, ecc.) in caso di usura, a fronte delle quali vengono corrisposti canoni annui.
  • la sostituzione di infissi interni e serramenti con modifica di materiale o tipologia di infisso;
  • gli interventi finalizzati al risparmio energetico;
  • la realizzazione e l’adeguamento di centrali termiche e di impianti di ascensori.

Cessione con posa in opera e beni significativi

Come precedentemente accennato, l’aliquota Iva agevolata viene concessa alle prestazioni di servizi rese per la realizzazione degli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria. Restano escluse dell’agevolazione le cessioni di beni.

Nella C.M. 71/E/2000 l’Amministrazione finanziaria ha chiarito che «in considerazione della ratio dell’agevolazione deve ritenersi che l’aliquota Iva ridotta competa anche nell’ipotesi in cui l’intervento di recupero si realizzi mediante cessione con posa in opera di un bene, poiché l’apporto della manodopera assume un particolare rilievo ai fini della qualificazione dell’operazione. L’oggetto della norma agevolativa è infatti costituito dalla realizzazione dell’intervento di recupero, a prescindere dalle modalità utilizzate per raggiungere tale risultato».

Detto che l’applicazione dell’aliquota Iva agevolata è concessa anche per le cessioni con posa in opera di beni, va altresì considerato che l’applicazione dell’aliquota agevolata non è preclusa dalla circostanza che la fornitura del bene assuma un valore prevalente rispetto a quello della prestazione.

Fanno eccezione i cd. beni di valore «significativo», individuati dal D.M. 29.12.1999 .

Si tratta dei seguenti beni: ascensori e montacarichi; infissi interni ed esterni; caldaie; videocitofoni; apparecchiature di condizionamento e riciclo dell’aria; sanitari e rubinetteria da bagno; impianti di sicurezza.

Per i suddetti beni l’aliquota Iva ridotta si applica solo fino a concorrenza del valore della prestazione, considerato al netto del valore dei predetti beni. Si ha un bene di valore significativo se il suo valore è superiore al 50% del corrispettivo ricevuto.

Può affermarsi, per semplicità, che il «bene significativo» fornito nell’ambito della prestazione resta soggetto interamente alla aliquota del 10% se il suo valore non supera la metà di quello dell’intera prestazione. Per stabilire il valore dei cd beni di valore «significativo», deve farsi riferimento all’art. 13, D.P.R. 633/1972 , secondo cui la base imponibile è costituita dai corrispettivi dovuti dal cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali.

Per i beni aventi un valore superiore l’agevolazione si applica entro il seguente limite: sottraendo dall’importo complessivo della prestazione, rappresentato dall’intero corrispettivo dovuto dal committente, soltanto il valore dei beni significativi.

Il valore delle materie prime e semilavorate, nonché degli altri beni necessari per l’esecuzione dei lavori, forniti nell’ambito della prestazione agevolata, non deve essere individuato autonomamente in quanto confluisce in quello della manodopera.

In sostanza, occorre considerare il valore complessivo della prestazione, individuare il valore del bene o dei beni significativi forniti nell’ambito della prestazione medesima e sottrarlo dal corrispettivo.

La differenza che ne risulta costituisce il limite di valore entro cui anche alla fornitura del bene significativo è applicabile l’aliquota Iva del 10%. Il valore residuo del bene deve essere assoggettato alla aliquota Iva ordinaria del 22% (si vedano gli esempi nn. 1 e 2).

ESEMPIO N. 1

Corrispettivo fornitura con posa di impianti di sicurezza per € 20.000

Impianto di sicurezza valore di € 12.000

20.000 – 12.000 = 8.000 (valore della prestazione, compresi materie prime e semilavorati)

L’aliquota Iva del 10% si applicherà:

  • al valore della prestazione pari ad € 8.000;
  • e al corrispettivo per l’impianto di sicurezza per € 8.000. La restante parte (4.000) sconterà l’aliquota Iva del 22%.

ESEMPIO N. 2

Corrispettivo fornitura con posa di impianti di sicurezza per € 20.000

Impianto di sicurezza valore di € 8.000

20.000 – 8.000 = 12.000 (valore della prestazione)

L’aliquota del 10% si applicherà all’intero corrispettivo in quanto il valore del bene significativo non è superiore al 50% del corrispettivo ricevuto.

Indicazioni da riportare in fattura

In fattura si dovrà indicare oltre al servizio formante l’oggetto della prestazione, anche i beni di valore significativo, che vengono forniti nell’ambito dell’intervento stesso.

Tale distinta indicazione si rende necessaria in quanto i suddetti beni sono suscettibili di essere assoggettati a due distinte aliquote, quella del 10% entro il limite di valore pari alla differenza tra il prezzo della prestazione complessiva ed il valore dei beni medesimi e quella del 22% per la parte di valore residua.

In caso di corresponsione di acconti, il limite di valore entro cui applicare l’aliquota del 10% ai suddetti beni, dovrà essere calcolato in relazione all’intero corrispettivo dovuto dal committente e non ad un singolo acconto o al solo saldo.

Il valore del bene significativo dovrà poi essere riportato, nella quota percentuale corrispondente alla parte di corrispettivo pagata, in ogni fattura relativa al singolo pagamento, indicando sia la parte di valore del bene significativo da assoggettare all’aliquota del 10% sia quella da assoggettare all’aliquota ordinaria.

Chiarimenti della C.M. 37/E/2015

Per le prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici, rese a soggetti passivi Iva, è prevista l’applicazione del reverse charge a partire dall’1.1.2015, per effetto delle nuove norme introdotte dalla Legge di Stabilità 2015.

In riferimento a tali prestazioni, il reverse charge assume carattere oggettivo, applicandosi in ogni caso, quando il committente è un soggetto passivo che agisce in quanto tale. Uno dei nodi applicativi della nuova normativa riguardava la qualificazione delle cessioni di beni con posa in opera.

Nel caso in cui la cessione di beni con posa in opera assuma i connotati di una prestazione di servizi, ulteriore elemento di criticità nell’applicazione del reverse charge riguarda l’eventuale fornitura di beni di valore «significativo».

Può accadere che oggetto dell’intervento di manutenzione ordinaria sia una prestazione di servizi a cui è applicabile il reverse charge.

È il caso, ad esempio, della cessione con posa in opera della caldaia.

Qualora tale operazione sia qualificabile come «prestazione di servizi» andrà applicato il reverse charge, in quanto tra l’installazione degli impianti è ricompresa l’installazione di impianti idraulici, di riscaldamento e di condizionamento dell’aria (inclusa manutenzione e riparazione) in edifici o in altre opere di costruzione (codice attività 43.22.01).

È stato sostenuto che il committente nell’integrare la fattura doveva applicare:

  • l’aliquota Iva del 10% per i beni cosiddetti di valore «significativo»; l’aliquota ridotta si applica solo fino a conc orrenza del valore della prestazione, considerato al netto del valore dei predetti beni;
  • l’aliquota Iva del 22% per la restante parte del corrispettivo (si veda l’esempio n. 3).ESEMPIO N. 3Corrispettivo fornitura con posa di impianti di riscaldamento per € 20.000
    Caldaia valore di € 12.000
    20.000 – 12.000 = 8.000 (valore della prestazione, compresi materie prime e semilavorati)
    L’aliquota del 10% si applicherà:

    • al valore della prestazione pari ad € 8.000;
    • e al corrispettivo per la caldaia per euro 8.000. La restante parte (4.000) sconterà l’aliquota Iva del 22%.

Tale tesi è stata negata dall’Amministrazione finanziaria nella C.M. 37/E/2015, con una tesi tutt’altro che lineare.

È stato infatti affermato, richiamando la precedente C.M. 71/E/2000, che la disposizione agevolativa in materia di aliquota prevista per i beni significativi, riguardando esclusivamente prestazioni effettuate nei confronti dei consumatori finali, non possa trovare applicazione nelle ipotesi di cui alla lett. a-ter), co. 6, art. 17, D.P.R. 633/1972 , che, come noto, riguarda i soli rapporti tra soggetti passivi d’imposta. In sostanza, afferma l’Agenzia, il soggetto passivo non può essere il consumatore finale del servizio.

Chiarimenti di Telefisco 2016 (C.M. 12/E/2016)

Abbiamo già evidenziato che per i cd. beni di valore «significativo», l’aliquota Iva ridotta si applica solo fino a concorrenza del valore della prestazione, considerato al netto del valore dei predetti beni.

Si ha un bene di valore significativo se il suo valore è superiore al 50% del corrispettivo ricevuto.

Può affermarsi, per semplicità, che il «bene significativo» fornito nell’ambito della prestazione resta soggetto interamente alla aliquota del 10% se il suo valore non supera la metà di quello dell’intera prestazione.

Per stabilire il valore dei suddetti beni, deve farsi riferimento all’art. 13, D.P.R. 633/1972, secondo cui la base imponibile è costituita dai corrispettivi dovuti dal cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali.

Come evidenziato nell’esempio n. 5, la possibilità di computare le componenti e le parti staccate del bene significativo nel valore della prestazione, «amplia» l’applicazione dell’aliquota Iva agevolata.

ESEMPIO N. 5

Ipotizziamo che nel corrispettivo pattuito per gli infissi sia incluso il prezzo delle tapparelle, pari ad € 1.500. Se tale corrispettivo, invece di essere incluso nel bene significativo, venisse incluso nel valore della prestazione, si amplierebbe l’applicazione dell’aliquota Iva agevolata.

Corrispettivo fornitura con posa di infissi per € 20.000

Infissi valore di € 10.500

20.000 – 10.500 = 9.500 (valore della prestazione, compresi materie prime e semilavorati e tapparelle)

L’aliquota del 10% si applicherà:

  • al valore della prestazione pari ad € 9.500;
  • e al corrispettivo per gli infissi per € 9.500. La restante parte (1.000) sconterà l’aliquota Iva del 22%.

Nella C.M. 12/E/2016, emanata per ufficializzare i chiarimenti forniti in occasione dell’annuale incontro tra la stampa specializzata e l’Amministrazione Finanziaria, in merito all’applicazione dell’aliquota Iva agevolata per i beni significativi è stato chiarito che ove nel quadro dell’intervento di installazione degli infissi siano forniti anche componenti e parti staccate degli stessi, sia necessario verificare se tali parti siano connotate o meno da un’autonomia funzionale rispetto al manufatto principale.

Solo in presenza di detta autonomia il componente, o la parte staccata, non deve essere ricompresa nel valore dell’infisso ai fini della verifica della quota di valore eventualmente non agevolabile.

Se il componente o la parte staccata concorre alla normale funzionalità dell’infisso, invece, deve ritenersi costituisca parte integrante dell’ infisso stesso.

In tale ipotesi, il valore del componente o della parte staccata deve confluire, ai fini della determinazione del limite cui applicare l’agevolazione, nel valore dei beni significativi e non nel valore della prestazione.

In tale ultimo caso, l’aliquota agevolata si applicherà come indicato nell’esempio n. 4.

ESEMPIO N. 4

Corrispettivo fornitura con posa di infissi per € 20.000

Prezzo infissi € 12.000

20.000 – 12.000 = 8.000 (valore della prestazione, compresi materie prime e semilavorati)

L’aliquota del 10% si applicherà:

  • al valore della prestazione pari ad € 8.000;
  • e al corrispettivo per gli infissi per € 8.000. La restante parte (4.000) sconterà l’aliquota Iva del 22%.

Da evidenziare che tale chiarimento non è del tutto in linea con quanto già affermato dall’Amministrazione finanziaria in precedenti interventi di prassi.

Si evidenzia infatti che nella C.M. 71/E/2000, in relazione ai prezzi e alle parti staccate dei beni significativi, era stato chiarito che il limite di applicabilità dell’agevolazione previsto per i beni significativi concerne i beni, considerati nella loro interezza e non è riferibile alle singole parti o pezzi staccati che li compongono.

Le componenti staccate (ad esempio il bruciatore di una caldaia) quando vengono fornite nell’ambito di una prestazione di servizi avente ad oggetto un intervento di recupero agevolato, non assumono rilevanza autonoma ma, al pari degli altri beni diversi da quelli indicati nel decreto ministeriale come beni significativi, confluiscono nel trattamento fiscale previsto per la prestazione.

Ciò sia che si tratti di parti aventi notevole rilevanza rispetto alla struttura ed alla funzionalità del bene sia che si tratti di parti di scarso valore.

Inoltre, nella R.M. 25/E/2015 era stato chiarito che come valore dei beni significativi deve essere assunto quello risultante dall’accordo contrattuale stipulato dalle parti nell’esercizio della loro autonomia privata.

Pare evidente che per le tapparelle degli infissi tale criterio non viene applicato, considerandole invece parte integrante degli infissi con diretta conseguenza che ai fini della determinazione del limite cui applicare l’agevolazione, il loro valore deve essere ricompreso nel valore dei beni significativi e non nel valore della prestazione.

Si apre dunque la necessità di individuare, caso per caso, quando le parti staccate dei beni significativi vadano considerate come parte integrante del bene significativo e quando invece vadano inserite nel valore della prestazione.

Da: Riviste 24

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