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Principi di redazione del bilancio e la nota integrativa: le novità del D. Lgs. 139/2015

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A decorrere dal 1° gennaio 2016 il D.Lgs. 139/2015 ha riservato importanti novità  per il bilancio di esercizio potenziando la Nota integrativa e prevedendo, fra le altre informazioni, la descrizione del modo con il quale la società ha applicato il criterio della rilevanza informativa, l’importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionali, la natura e l’effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio.

Princìpi di redazione del bilancio (Art. 2324-bis c.c.)

L’art. 2324-bis c.c., prevede che nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti princìpi:
1) la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell’attività (così modificato dall’ art. 6, comma 3, lett. a), D.Lgs. 18 agosto 2015, n. 139, a decorrere dal 1° gennaio 2016 );
1-bis) la rilevazione e la presentazione delle voci è effettuata tenendo conto della sostanza dell’operazione o del contratto (Numero inserito dall’ art. 6, comma 3, lett. b), D.Lgs. 18 agosto 2015, n. 139);
2) si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell’esercizio;
3) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell’esercizio, indipendentemente dalla data dell’incasso o del pagamento;
4) si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo;
5) gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente;
6) i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all’altro.
Deroghe al principio enunciato nel numero 6) del comma precedente sono consentite in casi eccezionali. La nota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico.

Cambiamenti apportati al contenuto della Nota integrativa

Con il DLgs. 139/2015 il contenuto della Nota integrativa per i bilanci riferiti agli esercizi che iniziano dal 1° gennaio 2016 ha subito una serie di modifiche, che di seguito vedremo di illustrare.

Ordine di informazioni

La prima modifica della Nota integrativa riguarda “le informazioni relative alle voci dello Stato patrimoniale e del Conto economico che devono essere presentate secondo l’ordine in cui le relative voci sono indicate nello Stato patrimoniale e nel Conto economico”, onde garantire un certo ordine ad informazioni che spesso sono presentate in modo caotico.

Costi di ricerca e sviluppo

Dopo l’abolizione della possibilità di capitalizzare i costi di ricerca e pubblicità, dovranno essere indicate solo le voci relative ai: “costi di impianto e di ampliamento” e “costi di sviluppo”, nonché le ragioni della iscrizione ed i rispettivi criteri di ammortamento.

Importi irrilevanti

L’introduzione all’art. 2423-bis c.c. del principio generale della possibile “omissione degli importi irrilevanti”, per i quali è possibile derogare anche ai criteri di valutazione, ha implicato l’eliminazione di ogni riferimento al concetto di significatività presente nella Nota integrativa.
Per cui si dovrà dare per scontato che le voci di bilancio sono tutte significative se sono esposte e quindi in Nota integrativa si dovranno dare le seguenti indicazioni, senza dover più valutare se gli importi delle voci corrispondenti sono significativi:
– n. 7, voci “ratei e risconti attivi” e “ratei e risconti passivi”, “altri fondi dello Stato patrimoniale”, e “altre riserve”;
– n. 10, la ripartizione dei ricavi delle vendite e delle prestazioni secondo categorie di attività e secondo aree geografiche;
– n. 22-bis) le operazioni realizzate con parti correlate, precisando l’importo, la natura del rapporto e ogni altra informazione necessaria per la comprensione del bilancio relativa a tali operazioni, qualora le stesse non siano state concluse a normali condizioni di mercato.

Entità o incidenze straordinarie

A salvaguardia dell’enucleazione di elementi reddituali che falserebbero il confronto con anni precedenti e successivi, la nota integrativa deve indicare l’importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionali.

Impegni, garanzie e passività potenziali

Il numero 9) del primo comma (dell’art. 6 del D.Lgs. 18 agosto 2015, n. 139) impone la descrizione “dell’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo Stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest’ultime sono distintamente indicati;” tale punto è anche connesso alla scomparsa dei conti d’ordine in fondo allo Stato patrimoniale.

Organi sociali (amministratori e sindaci)

Il numero 16) del primo comma (dell’art. 6 del D.Lgs. 18 agosto 2015, n. 139), riguardante la disclosure delle remunerazioni agli organi sociali quali amministratori e sindaci, richiede in aggiunta che siano dichiarati anche le eventuali “anticipazioni (concesse per remunerazioni, n.d.a.) e dei crediti concessi, precisando il tasso d’interesse, le principali condizioni e gli importi eventualmente rimborsati, cancellati o oggetto di rinuncia, nonché gli impegni assunti per loro conto per effetto di garanzie di qualsiasi tipo prestate, precisando il totale per ciascuna categoria”.

Warrants e le opzioni emesse dalla società

Il nuovo numero 18) del primo comma (dell’art. 6 del D.Lgs. 18 agosto 2015, n. 139), chiede anche che siano specificati anche i warrants e le opzioni emesse dalla società.

Natura e effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio

La Nota integrativa deve descrivere “la natura e l’effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio” (22-quater – Scompare quindi dalla relazione sulla gestione).

Nome, sede legale dell’impresa che redige il bilancio consolidato

Il nuovo 22-quinquies), chiede di indicare “il nome e la sede legale dell’impresa che redige il bilancio consolidato dell’insieme più grande di imprese di cui l’impresa fa parte in quanto impresa controllata, nonché il luogo in cui è disponibile la copia del bilancio consolidato” e il nuovo 22-sexies), che richiede l’informazione su “il nome e la sede legale dell’impresa che redige il bilancio consolidato dell’insieme più piccolo di imprese di cui l’impresa fa parte in quanto impresa controllata nonché il luogo in cui è disponibile la copia del bilancio consolidato”.

Proposta di destinazione degli utili o di copertura delle perdite

Particolarmente innovativa è la disposizione del 22-septies) che riguarda “la proposta di destinazione degli utili o di copertura delle perdite”. Quest’ultima modifica ci sembra particolarmente interessante perché consente di conoscere, approvazione dell’assemblea permettendo, l’importo dei dividendi prossimi o di copertura delle perdite senza dover acquisire il verbale assembleare.

Fair value

L’art. 2427-bis c.c. dispone che la Nota integrativa fornisca una serie di informazioni sul fair value. Da parte del DLgs. 139/2015, l’articolo è stato oggetto di richieste di ulteriori informazioni riguardanti i derivati.
Il primo comma, numero 1), richiede, infatti, che per i derivati siano specificati anche:
– i “termini e le condizioni significative che possono influenzare l’importo, le scadenze e la certezza dei flussi finanziari futuri”;
– “gli assunti fondamentali su cui si basano i modelli e le tecniche di valutazione, qualora il fair value non sia stato determinato sulla base di evidenze di mercato”;
– le “variazioni di valore iscritte direttamente nel Conto economico, nonché quelle imputate alle riserve di patrimonio netto”;
– una tabella che indichi i movimenti delle riserve di fair value avvenuti nell’esercizio”.
I commi 2, 3 e 4 sono stati poi abrogati in quanto, per la nozione di strumento derivato e di fair value, il nuovo art. 2426 c.c.rinvia direttamente ai principi contabili internazionali e implica quindi la scomparsa delle autonome definizioni contenute nel codice.

La redazione del bilancio per le “micro” imprese

Con l’esercizio che si chiude il prossimo 31 dicembre 2016 le società che hanno i requisiti dimensionali di cui all’articolo 2435-ter codice civile possono presentare il bilancio cd. “super abbreviato” caratterizzato dalla presenza dei soli schemi di bilancio e senza la nota integrativa (e senza il rendiconto finanziario), salvo il rispetto di alcuni obblighi informativi supplementari da indicare in calce allo Stato patrimoniale.

Chi può presentare il “micro” bilancio?

Possono presentare il “micro” bilancio (si ricorda che è una facoltà) le società di capitali che nel primo esercizio, ovvero successivamente per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei seguenti limiti:

  • totale dell’attivo dello stato patrimoniale: euro 175.000;
  • ricavi delle vendite e delle prestazioni: euro 350.000;
  • dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 5 unità.

Verificato il mancato superamento dei parametri descritti, la società può dunque redigere il bilancio in forma “super” abbreviata presentando solamente gli schemi di stato patrimoniale e di conto economico, omettendo come già detto sia il rendiconto finanziario sia la nota integrativa.

Relativamente agli schemi di bilancio, l’articolo 2435-ter codice civile prevede che gli stessi siano determinati secondo le regole già applicabili ai bilanci in forma abbreviata di cui all’articolo 2435-bis dello stesso codice civile.

Le informazioni supplementari

Scelta la forma del “micro” bilancio, in calce allo stato patrimoniale si dovranno indicare le informazioni di cui ai numeri 9) e 16) dell’articolo 2427 codice civile, ossia l’importo complessivo delle garanzie e degli impegni, nonché l’ammontare dei compensi erogati agli amministratori ed ai sindaci (laddove l’organo di controllo sia stato nominato).

Infine, al pari delle società che redigono il bilancio in forma abbreviata, è previsto anche l’esonero dalla redazione della relazione sulla gestione se in calce allo stato patrimoniale siano indicate le “tradizionali” informazioni di cui ai numeri 3) e 4) dell’articolo 2428 codice civile (numero e valore nominale delle azioni o proprie o di società controllanti possedute dalla società, ovvero acquisite ed alienate nel corso dell’esercizio).

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