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DISPOSIZIONI ATTUATIVE

INTERPELLO SUI NUOVI INVESTIMENTI:
DISPOSIZIONI ATTUATIVE

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L’interpello sui nuovi investimenti rappresenta una peculiare fattispecie di interpello che consente ai soggetti che intendono effettuare rilevanti investimenti in Italia di rivolgersi all’Agenzia delle Entrate per conoscere preventivamente l’interpretazione circa il corretto trattamento fiscale del piano di investimenti e delle operazioni straordinarie pianificate per la sua esecuzione.

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La disciplina dell’interpello sui nuovi investimenti è entrata in vigore a seguito del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate prot. n. 77220 del 20 maggio 2016 che ha individuato gli Uffici competenti a ricevere e trattare le relative istanze.

La C.M. 25/E/2016 ha fornito i necessari chiarimenti.

L’art. 2, D.Lgs. 147/2015 (cd. «Decreto internazionalizzazione») ha introdotto nel nostro ordinamento la disciplina dell’interpello sui nuovi investimenti con l’espressa finalità di rendere il nostro Paese maggiormente attrattivo e competitivo per gli investitori attraverso la definizione di regole fiscali certe e trasparenti. Il 29 aprile 2016 è stato emanato il Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze («Decreto»), previsto dall’art. 2, co. 6, D.Lgs. 147/2015, con il quale sono state individuate le modalità attuative dell’istituto. Con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate prot. n. 77220 del 20 maggio 2016 sono stati individuati gli Uffici competenti alla trattazione delle istanze di interpello e, a decorrere da tale data, l’istituto è divenuto pienamente operativo.

Con la C.M. 25/E del 1° giugno 2016, da ultimo, l’Agenzia delle Entrate ha fornito i chiarimenti necessari in merito all’ambito applicativo ed alle modalità di presentazione dell’istanza.

1. Ambito soggettivo

L’art. 1, D.Lgs. 147/2015 prevede che l’istanza possa essere presentata da tutti i soggetti che esercitino un’attività di impresa e che intendano effettuare investimenti nel territorio dello Stato: sono ivi compresi anche gli imprenditori esteri non residenti a prescindere dalla circostanza che operino o meno tramite una stabile organizzazione nel territorio dello Stato. Per l’effetto, sono ammessi alla presentazione dell’istanza: gli imprenditori individuali; le società di capitali e gli enti residenti, nonché i trust, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale; gli enti residenti, nonché i trust, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale, relativamente all’attività commerciale eventualmente esercitata; le società di persone, escluse le società semplici, e gli altri soggetti residenti ad esse equiparati ai sensi dell’art. 5, co. 1, Tuir; le società e gli enti di ogni tipo non residenti, nonché i trust, indipendentemente dalla circostanza che abbiano o meno una stabile organizzazione nel territorio dello Stato.

Nello spirito di incentivare il più possibile l’istituto in esame, il Decreto ha incluso tra i destinatari della disciplina anche i soggetti che, pur non esercenti attività di impresa, promuovano investimenti che determinino la creazione di una nuova attività imprenditoriale oppure la partecipazione al patrimonio di un’impresa. Tra i destinatari, pertanto, devono essere annoverati anche i soggetti che, per quanto non siano qualificabili a priori come imprenditori, promuovano investimenti (sia nella forma dell’asset deal che dello share deal) che abbiano come target un’impresa localizzata nel territorio dello Stato.

Il Decreto ha previsto che siano legittimati alla presentazione dell’istanza anche «i gruppi di società e i raggruppamenti di imprese» in quanto è possibile che l’investimento, pur rimanendo unitario, sia programmato e posto in essere da una pluralità di soggetti. La C.M. 25/E/2016 specifica che per gruppi di società devono intendersi le aggregazioni di imprese societarie giuridicamente distinte ma economicamente dipendenti e, a tal fine, rinvia alla definizione di controllo e di collegamento di cui, rispettivamente, ai co. 1 e 3, art. 2359, c.c. La locuzione «raggruppamenti di imprese», a sua volta, deve intendersi in senso lato come comprensiva di tutte le forme di aggregazioni fra imprese (quali a titolo esemplificativo, reti di impresa, consorzi fra imprese, distretti produttivi, joint venture, ATI, GEIE, ecc.).

2. Ambito oggettivo

«Piano di investimento»

Il Decreto, in ordine all’ambito oggettivo, ha dapprima individuato una definizione generale di investimento e di seguito ha declinato, a titolo meramente esemplificativo, alcune specifiche operazioni in cui esso può tradursi. Il piano di investimento è definito come un progetto di investimento nel territorio dello Stato ossia «qualsiasi progetto di realizzazione di un’iniziativa economica avente carattere duraturo»: in sede attuativa, peraltro, il Decreto ha previsto che l’investimento può consistere non solo nella realizzazione di un nuovo complesso aziendale ma può concernere altresì:

  • le operazioni che comportano il reimpiego di risorse finanziarie già disponibili presso l’impresa e che si traducono nella ristrutturazione, ottimizzazione od efficientamento di un complesso aziendale già esistente;
  • le operazioni aventi come target un’impresa localizzata nel territorio dello Stato dirette alla partecipazione al patrimonio dell’impresa.

Dal combinato disposto dell’art. 2, co. 1, D.Lgs. 147/2015 e dell’art. 1, co. 1, lett. c) del Decreto deriva che il progetto di investimento deve presentare necessariamente i seguenti presupposti:

  • essere realizzato nel territorio dello Stato;
  • avere ricadute occupazionali «significative e durature»;
  • essere di ammontare non inferiore a 30 milioni di euro.

Il primo requisito è espressamente previsto nella normativa primaria «… imprese che intendono effettuare investimenti nel territorio dello Stato …» (art. 2, co. 1, D.Lgs. 147/2015).

In merito al secondo requisito la norma primaria ricollega la valutazione dell’entità e della rilevanza delle ricadute occupazionali derivanti dall’investimento alla specifica attività svolta dall’investitore. Il Decreto però non fornisce elementi di dettaglio volti a definire il concetto di «significative e durature» ricadute occupazionali: in sede di istruttoria, pertanto, l’Ufficio competente dovrà operare un’analisi case by case alla luce della specifica attività esercitata al fine di stabilire l’impatto positivo dell’investimento sul piano occupazionale. A tal fine, come chiarito dalla C.M. 25/E/2016, l’Ufficio dovrà valutare non soltanto le ricadute consistenti in un incremento dei livelli occupazionali (creazione di nuovi posti di lavoro) ma anche quelle che si traducano in un mantenimento degli stessi (evitando all’impresa di procedere a licenziamenti o di ricorrere ad altri istituti con simili effetti negativi sull’occupazione) nonché in generale nell’aumento delle prestazioni di lavoro commissionate a soggetti diversi da quelli coinvolti nel piano di investimento (ad es. affidamento in outsourcing di prestazioni di servizi a società già esistenti).

In merito alla determinazione del valore dell’investimento, la C.M. 25/E/2016 ribadisce che è onere del contribuente dimostrare la quantificazione dell’investimento nonché dare evidenza dei metodi prescelti. Come esplicitato nella Relazione governativa all’art. 2, D.Lgs. 147/2015, peraltro, non è necessario che l’ammontare dell’investimento si realizzi in un solo periodo di imposta: il business plan può, infatti, prevedere che «la relativa realizzazione può avere carattere pluriennale» (così anche art. 1 lett. c) Decreto).

Per la determinazione del valore dell’investimento (come detto non inferiore a 30 milioni di euro) occorre tenere conto di tutte le risorse finanziarie, anche di terzi, necessarie all’impresa per l’attuazione del piano di investimento: non è quindi necessario che l’investimento sia finanziato attraverso equity e rilevano anche gli investimenti finanziari con debito. Nel caso l’investimento sia operato da gruppi di società o raggruppamenti di impresa occorre tenere in considerazione il valore complessivo dell’investimento unitario, dato dalla somma del valore dei singoli investimenti di tutti i soggetti partecipanti all’iniziativa.

La C.M. 25/E/2016 ha indicato gli elementi contabili da considerare agli effetti della quantificazione monetaria dell’investimento al fine di consentire all’Agenzia delle Entrate di verificare il superamento della soglia di accesso:

  • costi di acquisizione e/o costruzione delle immobilizzazioni materiali ivi compresi tutti gli altri oneri necessari per rendere funzionanti le suddette immobilizzazioni;
  • costi di acquisizione e/o realizzazione delle immobilizzazioni immateriali;
  • costi di acquisizione di immobilizzazioni finanziarie;
  • fabbisogni derivanti da incrementi del capitale circolante operativo.

Tipologie di investimento

L’art. 2, D.Lgs. 147/2015 individua l’ambito oggettivo del piano indicando in via meramente esemplificativa le operazioni che vi possono rientrare:

  • realizzazione di nuove attività economiche (ad es. costituzione di nuova azienda anche mediante partecipazione a gare pubbliche o comunque finalizzate all’aggiudicazione di commesse per la realizzazione d specifiche nuove opere) o ampliamento di attività economiche preesistenti con conseguente adeguamento della struttura aziendale (produttiva, commerciale o amministrativa),
  • diversificazione della produzione di un’unità produttiva esistente (ad es. incidendo sulla scala o dimensione dell’attività attualmente svolta dall’impresa oppure sulla tipologia del bene prodotto o del servizio erogato e/o del mercato di riferimento),
  • ristrutturazione di un’attività economica esistente al fine di consentire all’impresa il superamento o la prevenzione di una situazione di crisi, attraverso gli strumenti previsti dall’ordinamento (ad es. attuazione di piani di risanamento, accordi di ristrutturazione debiti, concordato preventivo),
  • operazioni aventi ad oggetto le partecipazioni in un’impresa.

L’investimento, evidentemente, può anche risultare da una combinazione delle operazioni sopra menzionate in quanto dirette alla realizzazione di una iniziativa economica e può essere comprensivo anche di eventuali operazioni straordinarie strumentali all’attuazione del medesimo investimento: per es. sono pertanto incluse nella definizione di investimento anche le fattispecie riconducibili al leverage buy out che constano di una serie complessa di operazioni (costituzione di una newco e sottoscrizione di un contratto di finanziamento, operazioni di share deal, fusione fra società o esercizio dell’opzione per il consolidato).

3. Modalità di presentazione e contenuto

L’istanza di interpello deve essere redatta in carta libera e deve essere presentata alternativamente mediante consegna a mano, tramite spedizione postale a mezzo plico raccomandato con avviso di ricevimento, per via telematica attraverso l’impiego della pec, utilizzando il servizio telematico erogato dall’Agenzia delle Entrate; non sono, viceversa, previsti mezzi di comunicazione alternativi rispetto a quelli indicati.

L’istanza deve essere presentata in lingua italiana mentre la documentazione di corredo può essere inoltrata in inglese, francese, spagnolo e tedesco.

La C.M. 25/E/2016 ha specificato quali sono le modalità di presentazione nel caso di investimenti unitari effettuati da gruppi di società e raggruppamenti di imprese. Già l’art. 3, co. 1, D.Lgs. 147/2015 in tale ipotesi aveva previsto che i soggetti partecipanti al gruppo o raggruppamento sono tenuti a conferire mandato speciale per la presentazione dell’istanza ad una delle imprese dello stesso. La C.M. 25/E/2016, sotto questo profilo, ha chiarito che il mandato speciale non debba essere conferito laddove sia possibile ravvisare un autonomo soggetto di imposta in ragione della disciplina applicabile allo specifico raggruppamento (il riferimento è, per es., alle reti-soggetto ed ai consorzi con attività esterna.) In tal caso, infatti, si può ritenere che l’autonomo soggetto agisca in ogni caso nell’interesse e in nome delle altre imprese in virtù di un più ampio potere di rappresentanza comprensivo anche dell’incarico a presentare l’interpello. Diversamente, in tutte le altre ipotesi in cui la costituzione del raggruppamento non determini la soggettività tributaria di un nuovo soggetto, occorre procedere con il conferimento di un mandato speciale ad una qualsiasi delle imprese del raggruppamento stesso.

La presentazione dell’istanza non ha effetto sulle scadenze previste dalle norme tributarie né sulla decorrenza di termini di decadenza e non comporta interruzione o sospensione di termini di prescrizione: pertanto, nel caso di adempimenti periodici, il contribuente non può comunque rinviare il relativo adempimento. In caso di presentazione dell’istanza ad Ufficio incompetente quest’ultimo provvederà a trasmetterla tempestivamente all’Ufficio competente dandone informativa al contribuente. In tale ipotesi il termine per la risposta inizia a decorrere dalla data di ricezione dell’istanza da parte dell’Ufficio competente.

L’art. 3, co. 2, D.Lgs. 147/2015 prevede che l’istanza debba contenere:

  1. i dati identificativi del contribuente; nel caso in cui più soggetti intendano partecipare all’investimento, l’istanza deve riportare gli elementi identificativi di tutte le imprese partecipanti all’investimento;
  2. la descrizione dettagliata del piano di investimento con riferimento al relativo trattamento fiscale ed alle operazioni societarie pianificate per la relativa attuazione; tale descrizione deve necessariamente specificare: l’ammontare dell’investimento non inferiore a 30 milioni di euro, i metodi prescelti per la quantificazione, i tempi e le modalità di realizzazione dello stesso; le ricadute occupazionali significative da valutare in relazione all’attività in cui avviene l’investimento e durature, e i riflessi, anche in termini quantitativi, che l’investimento oggetto dell’istanza ha sul sistema fiscale italiano. La locuzione i «riflessi … sul sistema fiscale italiano» secondo la C.M. 25/E/2016 vale a precisare che, sebbene l’investimento possa essere effettuato da soggetti non residenti ed anche a prescindere da una stabile organizzazione sul territorio italiano, occorre pur sempre che l’operazione generi nuova materia imponibile oggetto della potestà impositiva dello Stato italiano;
  3. le specifiche disposizioni tributarie di cui si richiede l’interpretazione, o in relazione alle quali si chiede di valutare l’eventuale abusività delle operazioni connesse al piano di investimento, nonché le specifiche disposizioni antielusive delle quali si chiede la disapplicazione e gli specifici regimi o istituti ai quali si chiede di avere accesso;
  4. l’esposizione, in modo chiaro e univoco, del trattamento fiscale che il contribuente ritiene corretto in relazione al piano di investimento, con esplicitazione delle soluzioni e dei comportamenti che l’istante intende adottare in relazione alla sua attuazione;
  5. la sottoscrizione dell’istante o del suo legale rappresentante.

Come evidenziato dalla C.M. 25/E/2016, la peculiarità dell’istanza è la sua globalità ed omnicomprensività: l’istanza, infatti, deve riguardare tutti gli aspetti fiscali delle operazioni necessarie alla realizzazione del piano di investimento. L’investitore, pertanto, può ottenere la risposta ad una pluralità di quesiti (anche cumulativamente) mediante l’inoltro di una sola istanza e può, tramite essa, chiedere il trattamento fiscale complessivamente applicabile ad uno specifico business plan ed alle operazioni straordinarie pianificate per la sua conseguente attuazione. La peculiarità dell’istituto non risiede tanto nell’oggetto dell’istanza sui nuovi investimenti, che ben potrebbe riguardare tematiche affrontabili con altre tipologie di interpello, bensì piuttosto nella circostanza che tutte le questioni fiscali possono essere formulate unitariamente mediante un’unica istanza. In questa prospettiva, l’interpello sui nuovi investimenti è «trasversale» a tutte le tipologie di interpello coprendo ogni quesito formulabile dal contribuente in sede di interpello ai sensi dei co. 1 e 2, art. 11, L. 212/2000. L’interpello suoi nuovi investimenti, pertanto, può riguardare i profili propri di tutte le generali categorie di interpelli del contribuente, potendo quindi tradursi, anche cumulativamente in un interpello ordinario, probatorio, antiabuso e disapplicativo.

Il carattere globale e omnicomprensivo dell’istanza, peraltro, è confermato dall’art. 4 lett. c), D.Lgs. 147/2015 ove è previsto che laddove l’istante abbia già presentato un istanza di interpello su nuovi investimenti e ponga, in un successivo momento, ulteriori quesiti aventi ad oggetto il medesimo piano di investimento ma concernenti diversi elementi di fato o di diritto, si realizza una vis actractiva della procedura anche in merito ai nuovi quesiti.

Inammissibilità

L’istanza è inammissibile nelle ipotesi indicate dall’art. 4, D.Lgs. 147/2015 qualora:

  • sia totalmente priva degli elementi identificativi del contribuente e/o del piano di investimento: tale inammissibilità, peraltro, si verifica esclusivamente ove non sia intervenuta regolarizzazione dell’istanza entro trenta giorni dall’invito dell’Ufficio in tal senso;
  • non è inoltrata preventivamente rispetto alla presentazione della dichiarazione nella quale devono trovare applicazione le disposizioni tributarie oggetto dell’istanza stessa. La C.M. 25/E/2016 evidenzia come la preventività dell’istanza debba essere valutata non in relazione all’inizio di esecuzione del piano di investimento od al compimento degli atti necessari a tal fine, bensì dall’applicazione della specifica norma tributaria oggetto dell’istanza entro i termini di scadenza ordinari previsti dalla legge: ciò consente all’investitore interessato di intraprendere l’investimento compiendo tutti gli atti che non interferiscano direttamente con l’applicazione delle norme fiscali cui l’interpello si riferisce. In sede di prima applicazione, peraltro, è verosimile che siano presentate istanze di interpello relative a business plan la cui esecuzione sia stata già avviata. Nessun rilievo assume ai fini della preventività la circostanza che il contribuente sia tenuto ad effettuare versamenti già prima della scadenza del termine ordinario per la presentazione della dichiarazione. Infine, ove non sia prevista una dichiarazione occorre fare riferimento ad elementi diversi quali, ad es., la presentazione di un atto per la registrazione.
  • ha ad oggetto una questione per la quale il contribuente ha già ottenuto un parere salvo che vengano indicati elementi di fatto o di diritto non rappresentati precedentemente;
  • verte su questioni oggetto degli accordi preventivi delle imprese con attività internazionale (art. 31 ter, D.P.R. 600/1973) fatta eccezione per  quesiti in ordine all’esistenza o meno di una stabile organizzazione attesa la portata dirimente che la questione ha sul trattamento fiscale dell’investimento; tale previsione deriva dalla diversa natura degli istituti: con l’interpello si ottiene un parere circa il trattamento fiscale del piano di investimento; con il ruling il contribuente stipula invece un vero e proprio accordo con l’Agenzia delle Entrate; rientra tra le fattispecie che non possono formare oggetto di istanza anche la procedura di patent box. Sono quindi inammissibili i quesiti che concernono il transfer pricing, i valori di uscita o di ingresso in caso di trasferimento della residenza, l’attribuzione di utili alla stabile organizzazione, l’erogazione o la percezione di dividendi, interessi e royalties a o da soggetti residenti;
  • verte su questioni per le quali, alla data di presentazione dell’istanza, siano già avviate attività di controllo di cui il contribuente sia formalmente a conoscenza limitatamente, però, ai quesiti dell’istanza a cui si riferisce l’attività di accertamento già avviata non determinandosi, viceversa, effetti preclusivi per altri eventuali quesiti presenti nella stessa istanza.

4. Procedura e risposta

Istruttoria dell’Agenzia delle Entrate

In conformità all’art. 2, co. 2, D.Lgs. 147/2015, l’art. 5 D.Lgs. 147/2015 prevede che la risposta all’istanza, scritta e motivata, debba essere comunicata al contribuente entro 120 giorni dal ricevimento dell’interpello eventualmente prorogabili di ulteriori 90 nel caso in cui l’Agenzia delle Entrate richieda un supplemento di documentazione. La C.M. 25/E/2016 precisa che in tale ipotesi la risposta all’istanza deve essere resa in ogni caso entro 90 giorni, decorrenti dalla data di acquisizione delle informazioni richieste a prescindere dalla circostanza che l’originario termine di 120 giorni sia stato o meno consumato.

La documentazione integrativa può essere presentata dal contribuente entro il termine di un anno decorso inutilmente il quale si intende che l’istanza sia rinunciata.

Nel corso dell’istruttoria l’Agenzia delle Entrate può avviare il contraddittorio con l’istante:

  • invitandolo a comparire allo scopo di verificare la regolarità dell’istanza e la completezza delle informazioni fornite e di acquisire ulteriori elementi informativi,
  • effettuando, qualora lo si reputi necessario, l’accesso presso la sede del contribuente previa intesa con l’istante e nei tempi concordati.

Per ogni attività istruttoria svolta in contraddittorio è redatto processo verbale.

Nel caso in cui l’istanza di interpello abbia ad oggetto profili relativi a tributi non di competenza dell’Agenzia delle Entrate quest’ultima deve, entro 30 giorni dalla ricezione dell’istanza, inoltrare la richiesta relativa ai predetti profili ai competenti enti impositori: in tale ipotesi la risposta è fornita all’istante direttamente dall’ente impositore competente senza l’intermediazione dell’Agenzia delle Entrate e deve essere resa secondo la disciplina generale dell’interpello (art. 11, L. 212/2000).

Efficacia della risposta

La risposta espressa o tacita (per effetto del formarsi del silenzio-assenso) vincola l’Agenzia delle Entrate in relazione al piano di investimento come descritto nell’istanza ed è valida fino a che restino invariate le circostanze di fatto e di diritto sulla base delle quali essa è stata resa. La risposta esplica i suoi effetti non solo nei confronti dell’istante ma anche verso tutti i soggetti coinvolti nel piano di investimento per la parte di essa attinente a profili fiscali di ciascuno. Qualora la risposta non pervenga entro il termine di 120 giorni (eventualmente prorogabile di 90 giorni) «si intende che l’Amministrazione finanziaria concordi con l’interpretazione o il comportamento prospettato dal richiedente» (art. 6, co. 4, D.Lgs. 147/2015). Laddove lo specifico piano di investimento determini la costituzione di un nuovo soggetto (ad es. newco, stabile organizzazione, etc.) gli effetti della risposta si esplicano anche rispetto a tale nuova entità.

La C.M. 25/E/2016 evidenzia come la norma primaria sia il Decreto abbiano previsto che non sussiste per l’Agenzia delle Entrate la possibilità di rettificare la risposta resa, a differenza di quanto accade per gli interpelli ordinari. L’art. 11, co. 3, L. 212/2000 prevede, infatti, il potere di rettifica della risposta quale espressione generale dell’immanente potere di autotutela dell’Amministrazione finanziaria. La risposta all’interpello in esame viceversa è sottratta al potere di autotutela e resta valida fino a che non intervengano mutamenti delle circostanze d fatto o di diritto. La ratio di tale previsione risale all’esigenza di garantire quella certezza degli orientamenti interpretativi più volte rappresentata dagli operatori economici e che, a maggior ragione, deve essere garantita nel caso di investimenti di notevoli dimensioni.

La C.M. 25/E/2016 ha ricompreso tra le circostanze di diritto alla cui invarianza è vincolata la validità della risposta (oltre alle modifiche normative, alle sentenze della Corte Costituzionale e della Corte di Giustizia) anche le sentenze della Corte di Cassazione a Sezioni Unite sia a Sezioni Semplici, in forza del principio di effettività dell’ordinamento giuridico, ove esprimano un orientamento consolidato e costante (cd. «diritto vivente»).

Tale conclusione non inficia i principi di certezza del diritto e di legittimo affidamento in quanto restano comunque salvi gli effetti della risposta già prodotti per il contribuente che vi si sia adeguato.

L’Agenzia delle Entrate, avvalendosi degli ordinari poteri istruttori, può verificare l’assenza dei mutamenti nelle circostanze di fatto o di diritto: laddove nel corso della verifica emergano variazioni di tali circostanze o l’incompletezza delle circostanze originariamente rappresentate la risposta resa non produce gli effetti quivi indicati. La C.M. 25/E/2016, peraltro, precisa che nel caso siano accertate variazioni delle circostanze rappresentate nell’istanza gli effetti della risposta vengono meno a decorrere dal momento in cui è subentrata la relativa variazione; viceversa, nelle ipotesi in cui si ravvisi una rappresentazione non completa o non veritiera, la risposta non è ab origine produttiva di effetti.

5. Coordinamento

Accertamento e contenzioso

La C.M. 25/E/2016 si sofferma sugli effetti dell’istituto in relazione all’ordinaria attività di accertamento nonché in relazione al contenzioso.

Per effetto di quanto espressamente previsto dall’art. 6, co. 4, D.Lgs. 147/2015, limitatamente alle questioni oggetto di interpello, sono nulli gli atti amministrativi di ogni genere, anche a contenuto impositivo o sanzionatorio, notificati dall’Agenzia delle Entrate in difformità della risposta fornita ovvero della interpretazione sulla quale si è formato il silenzio-assenso. D’altra parte, la norma primaria aveva già previsto che il carattere vincolante della risposta comporta la «conseguente nullità di ogni atto di qualsiasi genere, anche di carattere impositivo o sanzionatorio, emanato dall’Amministrazione finanziaria in difformità a detto contenuto» (art. 2, co. 3, D.Lgs. 147/2015).

A seguito del rinvio contenuto nell’art. 9 D.Lgs. 147/2015 all’art. 6, co. 3, D.Lgs. 156/2015, considerata la natura non provvedimentale della risposta, la C.M. 25/E/2016 chiarisce che trova applicazione, anche per l’interpello sui nuovi investimenti, l’esclusione della disciplina contenuta nell’art. 32, co. 4, D.P.R. 600/1973 e nell’art. 52, co. 5, D.P.R. 633/1972 nella parte in cui pongono preclusioni alla utilizzabilità, a favore del contribuente, delle notizie e dei dati non addotti nonché più in generale degli atti, dei documenti, dei libri e dei registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’Ufficio.

L’art. 9, D.Lgs. 147/2015 prevede, inoltre, una clausola di rinvio alla disciplina generale degli interpelli «in quanto compatibile». La C.M. 25/E/2016 precisa che, proprio in virtù di tale rinvio, anche le risposte rese all’interpello sui nuovi investimenti non sono impugnabili in quanto, avendo natura di pareri, non sono lesive di posizioni giuridiche direttamente ed immediatamente tutelabili in giudizio: costituiscono eccezione a tale principio le risposte rese ad interpelli sui nuovi investimenti che includano quesiti qualificabili come interpelli disapplicativi che potranno essere impugnate unitamente all’atto impositivo.

Adempimento collaborativo

Il Decreto disciplina il rapporto con l’adempimento collaborativo già previsto nell’art. 2, co. 3, D.Lgs. 147/2015. L’art. 8, D.Lgs. 147/2015 prevede che il contribuente che si conforma al contenuto della risposta resa dall’Agenzia delle Entrate può accedere al regime della cooperative compliance a prescindere dall’ammontare del volume d’affari o dei ricavi e sempre che si doti di un sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale. In sostanza, per i contribuenti che si adeguano alla risposta resa in seguito all’interpello sui nuovi investimenti è possibile una facoltà di accesso agevolato al regime della cooperative compliance svincolata dal requisito dimensionale ordinariamente richiesto.

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